Integración y compensación de rentas en el IRPF

Antes de calcular el impuesto, todas las rentas obtenidas durante el año deben clasificarse, integrarse y compensarse entre sí siguiendo unas reglas concretas. El resultado de este proceso son la base imponible general y la base imponible del ahorro.

🔵 Normativa: Arts. 44, 45, 46, 47, 48 y 49 Ley IRPF; disposición adicional trigésimo novena y disposición transitoria séptima.

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Clasificación de las rentas

Por origen o fuente

El IRPF clasifica las rentas en tres categorías:

• Rendimientos (del trabajo, del capital o de actividades económicas): su cuantía se obtiene restando los gastos deducibles a los ingresos computables, con las reducciones que correspondan.
• Imputaciones de rentas: se cuantifican aplicando directamente los criterios legales (rentas inmobiliarias imputadas, transparencia fiscal internacional, etc.).
• Ganancias y pérdidas patrimoniales: con carácter general, se calculan por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición.

A efectos del cálculo del impuesto: dos grupos

Todas esas rentas se integran en dos grandes bases:

Excepción: Los rendimientos del art. 25.2 LIRPF (cesión de capitales propios a entidades vinculadas) forman parte de la renta general en la parte que exceda del resultado de multiplicar por 3 los fondos propios de la entidad vinculada, en la parte que corresponda a la participación del contribuyente.

Regla clave: No se pueden compensar rentas entre la renta general y la renta del ahorro. Cada grupo se integra y compensa por separado.

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Reglas de integración y compensación en la base imponible general

El proceso se realiza en dos fases.

Fase 1: rentas del propio ejercicio 2025

Bloque a — Rendimientos e imputaciones de rentas

Los rendimientos netos (trabajo, capital inmobiliario, capital mobiliario art. 25.4, actividades económicas) y las imputaciones de rentas se integran y compensan entre sí sin límite. El resultado puede ser positivo o negativo.

• Si el saldo es positivo: pasa a la base imponible general.
• Si el saldo es negativo: se integra con ese signo en la base imponible general.

Bloque b — Ganancias y pérdidas patrimoniales no derivadas de transmisión

Se integran y compensan exclusivamente entre sí.

• Saldo positivo: se integra en la base imponible general.
• Saldo negativo: puede compensarse con el saldo positivo del bloque a, con un límite del 25 % de ese saldo positivo. El exceso no compensado se arrastra a los 4 ejercicios siguientes con el mismo orden de prelación.

Fase 2: compensación de partidas negativas de ejercicios anteriores

Los saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales no derivadas de transmisión de los ejercicios 2021, 2022, 2023 y 2024 pendientes de compensación se aplican así en 2025:

1. Primero, contra el saldo positivo de ganancias y pérdidas patrimoniales del bloque b de 2025.
2. Después, contra el saldo positivo de rendimientos e imputaciones (bloque a), con el límite del 25 % de ese saldo.

La compensación de saldos negativos de pérdidas y ganancias del ejercicio y de ejercicios anteriores conjuntamente no puede superar el 25 % del saldo positivo de rendimientos e imputaciones antes de dichas compensaciones.

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Reglas de integración y compensación en la base imponible del ahorro

También en dos fases.

Fase 1: rentas del propio ejercicio 2025

Bloque a — Rendimientos del capital mobiliario (arts. 25.1, 2 y 3)

Se integran y compensan exclusivamente entre sí.

• Saldo positivo: se integra en la base imponible del ahorro.
• Saldo negativo: puede compensarse con el saldo positivo de ganancias patrimoniales del bloque b, con el límite del 25 % de ese saldo positivo. El resto se arrastra a los 4 ejercicios siguientes.

Bloque b — Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisión

Se integran y compensan exclusivamente entre sí, independientemente del período de permanencia.

• Saldo positivo: se integra en la base imponible del ahorro.
• Saldo negativo: puede compensarse con el saldo positivo de rendimientos del capital mobiliario (bloque a), con el límite del 25 % de ese saldo positivo. El resto se arrastra a los 4 ejercicios siguientes.

Fase 2: compensación de partidas negativas de ejercicios anteriores

Las partidas negativas pendientes a 1 de enero de 2025 son:

• Saldos negativos de rendimientos del capital mobiliario de 2021-2024.
• Saldos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales de 2021-2024 (incluidos los de deuda subordinada y participaciones preferentes).

Orden de compensación:

1. El saldo positivo de rendimientos del capital mobiliario de 2025 (ya minorado por compensación de pérdidas de ganancias patrimoniales de 2025) se compensa con los rendimientos negativos de capital mobiliario pendientes de 2021-2024.
2. El saldo positivo de ganancias patrimoniales de 2025 (ya minorado por compensación de rendimientos negativos de capital mobiliario de 2025) se compensa con las pérdidas patrimoniales pendientes de 2021-2024.

Si aún quedan saldos negativos sin compensar:

• Los rendimientos negativos de capital mobiliario de 2021-2024 pendientes pueden compensarse con el saldo positivo de ganancias patrimoniales de 2025, hasta el 25 % de ese saldo (junto con los de 2025, sin superar ese límite conjunto).
• Las pérdidas patrimoniales de 2021-2024 pendientes pueden compensarse con el saldo positivo de rendimientos del capital mobiliario de 2025, hasta el 25 % de ese saldo (junto con las de 2025, sin superar ese límite conjunto).

🟡 Importante: La compensación debe efectuarse en la cuantía máxima que permita cada ejercicio. No se puede acumular a pérdidas de ejercicios posteriores fuera de plazo.

El Anexo C del modelo de declaración recoge las pérdidas y los rendimientos negativos de capital mobiliario pendientes de compensar en ejercicios siguientes.

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Tributación conjunta

En tributación conjunta, las partidas negativas no compensadas a 1 de enero de 2025 por cualquiera de los miembros de la unidad familiar son compensables, aunque provengan de ejercicios en los que tributaron individualmente.

Las partidas negativas generadas en tributación conjunta son compensables en tributación individual posterior exclusivamente por los contribuyentes a quienes correspondan según las reglas de individualización de rentas de la Ley del IRPF.

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Caso práctico

Don A.P.G. obtiene en 2025 las siguientes rentas:

Partidas de ejercicios anteriores pendientes de compensación:

Solución: base imponible general

a) Rendimientos e imputaciones de 2025: 50.000 − 5.000 + 300 = 45.300 €

b) Ganancias y pérdidas patrimoniales de 2025 (base general): 4.500 − 9.600 = −5.100 €

c) Compensación del saldo negativo de G/P del ejercicio: Límite: 25 % × 45.300 = 11.325 €. Se compensan los 5.100 €.

d) Compensación de saldo neto negativo de 2021: Se compensan los 600 € (dentro del límite de 11.325 €).

e) Total compensaciones: 5.100 + 600 = 5.700 € (por debajo del límite de 11.325 €, se compensa íntegramente).

f) Base imponible general: 45.300 − 5.700 = 39.600 €

Solución: base imponible del ahorro

a) Ganancias y pérdidas patrimoniales de 2025 (base ahorro): 5.600 − 1.600 = 4.000 €

b) Compensación de rendimientos negativos de capital mobiliario de 2025: Límite: 25 % × 4.000 = 1.000 €. Se compensan los 800 € (dentro del límite).

Saldo restante de ganancias patrimoniales: 4.000 − 800 = 3.200 €.

c y d) Compensación de saldos de ejercicios anteriores:

• Saldo negativo de G/P 2021: −700 €
• Saldo negativo de G/P 2022: −2.100 €
• Rendimientos negativos de capital mobiliario 2021: −500 €, pero el límite conjunto del 25 % ya está parcialmente consumido (800 €); queda margen de 200 € (1.000 − 800).

e) Total compensaciones: 700 + 2.100 + 200 = 3.000 €; total con el de 2025: 800 + 3.000 = 3.800 €.

f) Base imponible del ahorro: 4.000 − 3.800 = 200 €