Integració i compensació de rendes en l'IRPF
Com es classifiquen, integren i compensen les rendes en la base imposable general i de l'estalvi, amb regles de compensació de pèrdues d'exercicis anteriors i cas pràctic.
Totes les rendes obtingudes durant l'exercici han de classificar-se, integrar-se i compensar-se entre si d'acord amb unes regles establertes per determinar la base imposable general i la base imposable de l'estalvi.
🔵 Normativa: Arts. 44, 45, 46, 47, 48 i 49 Llei IRPF; disposició addicional trenta-novena i disposició transitòria setena.
Classificació de les rendes
Per origen o font
L'IRPF classifica les rendes obtingudes en tres grans categories:
- Rendiments (del treball, del capital o d'activitats econòmiques): la seva quantia s'obté restant les despeses deduïbles dels ingressos computables, amb les reduccions que corresponguin.
- Imputacions de rendes: es quantifiquen aplicant directament els criteris legals (rendes immobiliàries imputades, transparència fiscal internacional, etc.).
- Guanys i pèrdues patrimonials: amb caràcter general, es calculen per diferència entre el valor de transmissió i el valor d'adquisició.
A efectes del càlcul de l'impost: dos grups
Totes aquestes rendes s'integren en dues grans bases:
| Grup | Components |
|---|---|
| Renda general | Rendiments del treball, del capital immobiliari, del capital mobiliari de l'art. 25.4 LIRPF (propietat intel·lectual, assistència tècnica, arrendament de béns mobles/negocis/mines, cessió d'imatge), rendiments d'activitats econòmiques, imputacions de rendes (immobiliàries, transparència fiscal, imatge, AIE, UTE), guanys i pèrdues patrimonials no derivades de transmissió d'elements patrimonials |
| Renda de l'estalvi | Rendiments del capital mobiliari dels arts. 25.1, 25.2 i 25.3 LIRPF (participació en fons propis, cessió de capitals propis, operacions de capitalització, assegurances de vida i invalidesa, imposició de capitals), guanys i pèrdues patrimonials derivades de transmissió d'elements patrimonials |
Renda general
Components Rendiments del treball, del capital immobiliari, del capital mobiliari de l'art. 25.4 LIRPF (propietat intel·lectual, assistència tècnica, arrendament de béns mobles/negocis/mines, cessió d'imatge), rendiments d'activitats econòmiques, imputacions de rendes (immobiliàries, transparència fiscal, imatge, AIE, UTE), guanys i pèrdues patrimonials no derivades de transmissió d'elements patrimonials
Renda de l'estalvi
Components Rendiments del capital mobiliari dels arts. 25.1, 25.2 i 25.3 LIRPF (participació en fons propis, cessió de capitals propis, operacions de capitalització, assegurances de vida i invalidesa, imposició de capitals), guanys i pèrdues patrimonials derivades de transmissió d'elements patrimonials
Excepció: Els rendiments de l'art. 25.2 LIRPF (cessió de capitals propis a entitats vinculades) formen part de la renda general en la part que excedeixi el resultat de multiplicar per 3 els fons propis de l'entitat vinculada, en la part que correspongui a la participació del contribuent.
Regla clau: No es poden compensar rendes entre la renda general i la renda de l'estalvi. Cada grup s'integra i compensa per separat.
Regles d'integració i compensació en la base imposable general
El procés es realitza en dues fases.
Fase 1a: rendes del propi exercici 2025
Bloc a — Rendiments i imputacions de rendes
Els rendiments nets (treball, capital immobiliari, capital mobiliari art. 25.4, activitats econòmiques) i les imputacions de rendes s'integren i compensen entre si sense límit. El resultat pot ser positiu o negatiu.
- Si el saldo és positiu: s'integra a la base imposable general.
- Si el saldo és negatiu: s'integra amb aquest signe a la base imposable general.
Bloc b — Guanys i pèrdues patrimonials no derivades de transmissió
S'integren i compensen exclusivament entre si.
- Saldo positiu: s'integra a la base imposable general.
- Saldo negatiu: pot compensar-se amb el saldo positiu del bloc a, amb un límit del 25 % d'aquest saldo positiu. L'excés no compensat s'arrossega als 4 exercicis següents amb el mateix ordre de prelació.
Fase 2a: compensació de partides negatives d'exercicis anteriors
Els saldos nets negatius de guanys i pèrdues patrimonials no derivades de transmissió dels exercicis 2021, 2022, 2023 i 2024 pendents de compensació s'apliquen així el 2025:
- Primer, contra el saldo positiu de guanys i pèrdues patrimonials del bloc b de 2025.
- Després, contra el saldo positiu de rendiments i imputacions (bloc a), amb el límit del 25 % d'aquest saldo.
La compensació de saldos negatius de pèrdues i guanys de l'exercici i d'exercicis anteriors conjuntament no pot superar el 25 % del saldo positiu de rendiments i imputacions abans d'aquestes compensacions.
Regles d'integració i compensació en la base imposable de l'estalvi
També en dues fases.
Fase 1a: rendes del propi exercici 2025
Bloc a — Rendiments del capital mobiliari (arts. 25.1, 2 i 3)
S'integren i compensen exclusivament entre si.
- Saldo positiu: s'integra a la base imposable de l'estalvi.
- Saldo negatiu: pot compensar-se amb el saldo positiu de guanys patrimonials del bloc b, amb el límit del 25 % d'aquest saldo positiu. La resta s'arrossega als 4 exercicis següents.
Bloc b — Guanys i pèrdues patrimonials derivades de transmissió
S'integren i compensen exclusivament entre si, independentment del període de permanència.
- Saldo positiu: s'integra a la base imposable de l'estalvi.
- Saldo negatiu: pot compensar-se amb el saldo positiu de rendiments del capital mobiliari (bloc a), amb el límit del 25 % d'aquest saldo positiu. La resta s'arrossega als 4 exercicis següents.
Fase 2a: compensació de partides negatives d'exercicis anteriors
Les partides negatives pendents a 1 de gener de 2025 són:
- Saldos negatius de rendiments del capital mobiliari de 2021-2024.
- Saldos negatius de guanys i pèrdues patrimonials de 2021-2024 (inclosos els de deute subordinat i participacions preferents).
Ordre de compensació:
- El saldo positiu de rendiments del capital mobiliari de 2025 (ja minorat per compensació de pèrdues de guanys patrimonials de 2025) es compensa amb els rendiments negatius de capital mobiliari pendents de 2021-2024.
- El saldo positiu de guanys patrimonials de 2025 (ja minorat per compensació de rendiments negatius de capital mobiliari de 2025) es compensa amb les pèrdues patrimonials pendents de 2021-2024.
Si encara queden saldos negatius sense compensar:
- Els rendiments negatius de capital mobiliari de 2021-2024 pendents poden compensar-se amb el saldo positiu de guanys patrimonials de 2025, fins al 25 % d'aquest saldo (juntament amb els de 2025, sense superar aquest límit conjunt).
- Les pèrdues patrimonials de 2021-2024 pendents poden compensar-se amb el saldo positiu de rendiments del capital mobiliari de 2025, fins al 25 % d'aquest saldo (juntament amb les de 2025, sense superar aquest límit conjunt).
🟡 Atenció: La compensació ha d'efectuar-se en la quantia màxima que permeti cada exercici. No es pot acumular a pèrdues d'exercicis posteriors fora de termini.
L'Annex C del model de declaració recull les pèrdues i els rendiments negatius de capital mobiliari pendents de compensar en exercicis següents.
Tributació conjunta
En tributació conjunta, les partides negatives no compensades a 1 de gener de 2025 per qualsevol dels membres de la unitat familiar son compensables, encara que provinguin d'exercicis en els quals van tributar individualment.
Les partides negatives generades en tributació conjunta son compensables en tributació individual posterior exclusivament pels contribuents a qui corresponguin segons les regles d'individualització de rendes de la Llei de l'IRPF.
Cas pràctic
El Sr. A.P.G. obté el 2025 les rendes següents:
| Renda | Import |
|---|---|
| Rendiment net reduït del treball | +50.000 € |
| Rendiment net reduït d'activitat econòmica | −5.000 € |
| Imputació de rendes immobiliàries | +300 € |
| Guany patrimonial (base general) | +4.500 € |
| Pèrdua patrimonial (base general) | −9.600 € |
| Rendiment negatiu de capital mobiliari (base estalvi) | −800 € |
| Guany patrimonial (base estalvi) | +5.600 € |
| Pèrdua patrimonial (base estalvi) | −1.600 € |
Rendiment net reduït del treball
Import +50.000 €
Rendiment net reduït d'activitat econòmica
Import −5.000 €
Imputació de rendes immobiliàries
Import +300 €
Guany patrimonial (base general)
Import +4.500 €
Pèrdua patrimonial (base general)
Import −9.600 €
Rendiment negatiu de capital mobiliari (base estalvi)
Import −800 €
Guany patrimonial (base estalvi)
Import +5.600 €
Pèrdua patrimonial (base estalvi)
Import −1.600 €
Partides d'exercicis anteriors pendents de compensació:
| Partida | Exercici | Import |
|---|---|---|
| Saldo net negatiu de G/P no derivades de transmissió | 2021 | −600 € |
| Saldo net negatiu de G/P derivades de transmissió | 2021 | −700 € |
| Rendiments negatius de capital mobiliari | 2021 | −500 € |
| Saldo net negatiu de G/P derivades de transmissió | 2022 | −2.100 € |
Saldo net negatiu de G/P no derivades de transmissió
Exercici 2021
Import −600 €
Saldo net negatiu de G/P derivades de transmissió
Exercici 2021
Import −700 €
Rendiments negatius de capital mobiliari
Exercici 2021
Import −500 €
Saldo net negatiu de G/P derivades de transmissió
Exercici 2022
Import −2.100 €
Solució: base imposable general
a) Rendiments i imputacions de 2025: 50.000 − 5.000 + 300 = 45.300 €
b) Guanys i pèrdues patrimonials de 2025 (base general): 4.500 − 9.600 = −5.100 €
c) Compensació del saldo negatiu de G/P de l'exercici: Límit: 25 % × 45.300 = 11.325 €. Es compensen els 5.100 €.
d) Compensació de saldo net negatiu de 2021: Es compensen els 600 € (dins del límit de 11.325 €).
e) Total compensacions: 5.100 + 600 = 5.700 € (per sota del límit de 11.325 €, es compensa íntegrament).
f) Base imposable general: 45.300 − 5.700 = 39.600 €
Solució: base imposable de l'estalvi
a) Guanys i pèrdues patrimonials de 2025 (base estalvi): 5.600 − 1.600 = 4.000 €
b) Compensació de rendiments negatius de capital mobiliari de 2025: Límit: 25 % × 4.000 = 1.000 €. Es compensen els 800 € (dins del límit).
Saldo restant de guanys patrimonials: 4.000 − 800 = 3.200 €.
c i d) Compensació de saldos d'exercicis anteriors:
- Saldo negatiu de G/P 2021: −700 €
- Saldo negatiu de G/P 2022: −2.100 €
- Rendiments negatius de capital mobiliari 2021: −500 €, però el límit conjunt del 25 % ja està parcialment consumit (800 €); queda marge de 200 € (1.000 − 800).
e) Total compensacions: 700 + 2.100 + 200 = 3.000 €; total amb el de 2025: 800 + 3.000 = 3.800 €.
f) Base imposable de l'estalvi: 4.000 − 3.800 = 200 €